基本案情

一、检查过程

（一）查阅账簿，发现疑点

广东G电网有限责任公司（以下简称G公司）是广东省重点纳税企业，企业所得税征收方式为查账征收。2018年，国家税务总局（以下简称税务总局）驻广州特派办对G公司开展检查。检查人员在查阅公司账簿时发现异常，G公司补充医疗保险费用每年高达数亿元，且该项目涉及的“应付职工酬一一补充医疗保险费”会计科目无年度余额。检查人员初步分析认为，该公司的补充医疗保险费用可能存在违规企业所得税税前扣除的问题。

（二）询问调查，逐步深入

检查人员向G公司财务人员了解补充医疗保险支付情况，税务经理郭某解释道：“我们是国有企业，职工包括离退休人员在内有10万人，公司根据财税〔2009〕27号文件的规定，按照职工工资总额5％的标准计提职工补充医疗保险，每季度将计提的款项支付出去，所以账上没有余额。”对此，检查人员提出三个疑问，计提的款项去了哪里，谁管理补充医疗保险，款项归属谁。郭某称：“计提的款项划给补充医疗保险管理单位，管理单位是我们公司自己的补充医疗保险中心。国家规定补充医疗保险既可以由第三方管理，也可以由单位自己管理，支付出去的补充医疗保险资金不会再回到公司财务账上来，属于全体职工的医疗基金。”郭某的解释看似合理，但检查人员仍然看出了其中存在的税收流失风险。

（三）追查账证，还原真相

通过进一步抽查C公司本部、下属二级和三级单位的会计资料，追查明细账和原始凭证，检查人员查明：G公司补充医疗保险中心属G公司内设部门，补充医疗保险中心所使用的账户开户人为G公司，G公司划款至补充医疗保险中心属于资金的内部划转，款项一直都归属于G公司。围绕检查获取的证据，——检查人员与G公司进行深入沟通，详细讲解企业所得税法关于补充医疗保险的规定，最终G公司认同税务机关“调增不符合企业所得税税前扣除规定的补充医疗保险费用”的处理决定。

二、案件事实

经查明，本案的主要事实如下：G公司的补充医疗保险项目采取自提自管模式进行管理，G公司对已计提但未实际支付的补充医疗保险于企业所得税税前列支，少缴企业所得税。同时，G公司将离退休人员的补充医疗保险等支出于企业所得税税前列支，不符合企业所得税法相关规定，导致少缴企业所得税。

三、处理结果

经检查，税务机关作出如下处理：对G公司已计提未实际支付的补充医疗保险、列支离退休人员的补充医疗保险以及在补充医疗保险项目以外的其他项目中列支的离退休人员费用进行纳税调整，调增应纳税所得额；补缴企业所得税及滞纳金共计5.4亿元。

争议焦点

本案中，针对C公司补充医疗保险涉税问题，双方争议的焦点在于已计提未实际支付的补充医疗保险和离退休人员补充医疗保险的企业所得税税前扣除问题上。

一、关于已计提未实际支付的补充医疗保险的企业所得税税前

G公司认为，其计提的补充医疗保险应于企业所得税税前扣除。根据《财政部国家税务总局关于补充养老保险费，补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2009〕27号）规定：“企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除”。C公司认为，财务部门按职工工资总额的5%计提补充医疗保险，未超过规定的扣除比例，且已将计提金额全部划转给本单位补充医疗保险资金专用账户，因此应于企业所得税税前扣除，不应作纳税调整。

税务机关认为，企业在企业所得税税前列支其计提的补充医疗保险应符合《中华人民共和国企业所得税法》第八条“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除"，《中华人民共和国企业所得税法实施条例）第三十五条“企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险贵，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内；准于扣除"和《财政部国家税务总局关于补充养老保险费补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》《财税〔2009〕27号）的相关规定。C公司把“不超过职工工资总额5%标准”作为补充医疗保险税前扣除的唯一条件，忽视了“企业实际发生的”要求，计提金额虽然全部划转给本单位补充医疗保险专用账户，但款项仍然归属于C公司，并未实际支付，不能企业所得税税前扣除。

二、关于离退休人员补充医疗保险的企业所得税税前扣除问题

G公司认为，离退休职工在职时公司已计提并划转了补充医疗保险，该部分离退休职工的补充医疗保险费用应允许企业所得税税前扣除。

税务机关认为，根据《中华人民共和国企业所得税法》第八条、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条的规定，G公司支付的离退休人员的补充医疗保险支出，不得在企业所得税税前扣除，该公司税前列支离退休人员的补充医疗保险，造成了少缴企业所得税的后果，应当按规定调增应纳税所得额。

案例评析

本案反映了企业补充医疗保险、离退休人员费用税务处理中可能存在的税收风险。本案中；税务机关通过全面查证，按照法律和政策规定进行了纳税调签，挽回了税款损失。以本章为鉴，可以得到以下启示：

一、关注已计提未实际支付补充医疗保险的纳税问题

设立补充医疗保险的企业本着灵活、快捷的原则，一艘倾向于采取自提自管的管理模式。在这种模式下，补充医疗保险项目一般由财务部门以外的其他部门负责管理（如本案中由补充医疗保险中心采取专用账户进行管理），财务部门将补充医疗保险计提数全额划转至专用账户，补充医疗保险会计科目不留余额。实践中，企业容易基于资金已划转而认为补充医疗保险已支付，从而进行企业所得税税前列支。检查中，对企业设立补充医疗保险项目的应予以重点关注，对于财务划转而未实际支付的补充医疗保险要按规定进行纳税调整，防范税款流失风险。

二、关注离退休人员费用的纳税调整问题

一些大型企业离退休员工较多，离退休人员经费较大，如果将离退休职工的补充医疗保险等费用违规在企业所得税税前列支，将导致企业所得税流失。本案中，G公司离退休人员补充医疗保险等项目支出较大且在企业所得税税前列支，造成了少缴企业所得税的后果。检查中，应关注企业的离退休人员费用，重点检查企业离退休人员的补充医疗保险等费用是否存在企业所得税税前扣除情况，堵塞税收漏洞。