【学习笔记】

2020税务稽查典型案例评析之九

——对跨境支付劳务收入确认征税

〔关键词〕非居民企业 代扣代缴主体 劳务收入

基本案情

一、检查过程

（一）案由疑点

大连C有限公司（以下简称C公司）是一家从事海上石油钻井平台制造和出口的中外合资企业。税务机关对C公司进行税务检查，发现企业会计核算规范，除了企业利润率低、税负低等情况外，没什么突出问题。但是海上石油钻井平台结构复杂、生产周期长、建造技术难度大，C公司相当比例的核心技术和设备依赖进口，而技术与服务进口是非居民企业税收风险管理的敏感领域。C公司是否也存在这种涉税风险呢？检查人员决定进一步调查。

（二）破绽初显

检查人员了解到，海上石油钻井平台集成了钻井、升降、动力、通讯、导航等大量设备和系统，以C公司的钻井船为例，其中钻井设备、升降系统和电机系统约占平台成本的65％。C公司生产的海上石油钻井平台，其钻井设备和升降系统均从欧洲的AIAP公司和AIOS公司进口。海上石油钻井平台设计复杂，钻井设备作为其主要的大型组件，制造和安装均面临工程技术方面的众多难题，C公司进口钻井设备和系统后安装、调试、维修等问题怎么解决？检查人员脑子里画了个大大的问号。

检查人员查阅AIAP官网资料了解到，AIAP公司是有着百年历史的国际油气勘探设备龙头企业，在全球有近百家工厂和服务中心，AIAP公司的钻井设备销售后，还需要提供专门的远程辅导、现场安装调试、技术培训等一系列服务。C公司从AIAP公司进口钻井设备及升降系统，会不会也涉及这些售后服务内容？会不会涉及到预提所得税问题呢？

（三）见招拆招

带着这些疑问，检查人员把关注重点锁定在了占成本构成60％的钻井设备和升降系统上。经检查，从2010年起C公司陆续同AIAP公司和AIOS公司签订了15个钻井设备采购合同，每个合同的金额都在4000万美元以上，并按合同金额分批向商家支付货款。

检查人员从采购合同入手对钻井设备进口后的售后支持问题进行检查分析。企业项目负责人仅提供了主合同文本复印件，并以涉及商业秘密为由拒绝提供设备采购合同附则等资料。检查人员对主合同条款逐条进行梳理，发现合同中很多地方都提到了“服务条款”，其中包括由AIAP公司派遣工程人员到C公司进行设备安装调试等内容。这与检查人员在AIAP官网检索到的钻井设备售后服务内容相吻合。虽然企业提供的主合同里并没有对“服务条款”单独进行定价，但可以确定的是，在这个贸易采购合同项下隐藏着非贸易服务。检查人员初步判断，C公司没有按照规定对境外服务内容进行单独核算，也没有代扣代缴与该业务相关的非居民企业所得税。

C公司承认未对合同中“服务条款”履行税务备案手续，但强调设备采购合同中实际上并没有AIAP公司必须来国内提供服务的约定条款，同时认为，即使涉及税务问题，税款也应由外国非居民企业承担，C公司仅负有代扣代缴义务。可见，C公司还没有认识到未按规定进行税务备案和代扣代缴的法律责任。

检查人员与C公司反复沟通，明确指出把服务条款从采购合同中剥离不符合国际通行的运营规则，并且钻井设备制造安装的技术壁垒很高，按照国内目前的技术水平，C公司自身无法完成钻井设备的设计、制造和安装。同时告知C公司相关负责人，C公司钻井设备采购不仅涉及对非居民企业税收的代扣代缴问题，更重要的是涉及国家税收主权问题，维护国家税收主权是每个居民法人的责任。

（四）水落石出

经过艰难而细致的沟通，C公司最终理解了相关税收规定，提供了完整的钻井设备采购合同，也承认确实附有服务条款的事实，并解释称之前C公司认为没有服务内容的原因，是AIAP公司在上海设有分公司，与进口设备有关的安装、调试等售后服务均由AIAP上海分公司负责，C公司认为，这与海外的AIAP公司给中方提供售后服务不是一回事。C公司从国外采购钻井设备及售后服务问题至此真相大白。检查人员继续扩大战果，经过全面调查取证和双方长时间沟通谈判，案值2000余万元的案件终于尘埃落定。

二、案件事实

经查明，本案的主要事实如下：

C公司从欧洲的AIAP公司和AIOS公司采购海上石油钻井设备和升降系统，但未按规定对采购合同项下的货物购销和技术服务分别核算，未进行非贸易对外支付税务备案，且未代扣代缴非居民企业AIAP公司在我国提供服务的企业所得税。

三、处理结果

经审理，税务机关作出如下决定：

按采购合同总价款的10％确定非居民企业AIAP公司在境内D市服务项目的劳务收入，核定其服务利润率为15％，追缴AIAP公司在境内D市服务项目的企业所得税1983万元，并从税款滞纳之日起按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

争议焦点

本案中，双方争议的焦点在于对AIAP公司在境内D市服务项目的企业所得税代扣代缴问题。

C公司认为，AIAP公司在上海设有分公司，其上海分公司向C公司派驻工程师负责设备安装调试工作IAP公司与其上海分公司结算服务费收人，并由AIAP上海分公司缴纳企业所得税，该业务其实已经在中国境内缴纳了企业所得税，无需再进行代扣代缴。

税务机关调查发现，AIAP公司收到C公司支付的货款后，指派技术人员在AIAP上海分公司的安排下进驻C公司施工。根据《中华人民共和国企业所得税法》第三条第三款和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五条第（四）项规定，AIAP公司作为非居民企业，在我国境内从事安装作业的地点就构成企业所得税法所称的场所。根据《中华人民共和国企业所得税法》第三十八条和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第一百零六条规定，C公司支付给AIAP公司的安装费作为非居民企业提供服务的所得，应由ALAP公司在我国申报缴纳企业所得税。由于AIAP公司没有在我国申报缴纳企业所得税，按照税法规定，税务机关可以指定由C公司代扣代缴ATAP公司在境内D市服务项目的企业所得税。

案例评析

本案中，C公司的钻井设备采购合同中既有货物购销也有涉税服务，企业未按规定分别核算，也未代扣代缴非居民企业服务项目的企业所得税。税务机关通过全面检查，仔细核验采购合同，调查境外收款方业务，实破此案。以本案为鉴，可以得到以下启示。

一、合理确认跨境劳务收入的计税依据

对非居民企业跨境劳务收入征收企业所得税首先要确定计移依据，本案中，c公司与ALAP公司签订的钻井设备采购合同未对“服务条款”单独定价。《国家税务总局关于印发（非居民企业所得税核定征收管理办法）的通知）（国税发〔2010〕19号）第六条规定：“非居民企业与中国居民企业签订机器设备或货物销售合同，同时提供设备安装、装配、技术培训、指导、监督服务等劳务，其销售货物合同中未列明提供上述劳务服务收费金额，或者计价不合理的，主管税务机关可以根据实际情况，参照相同或相近业务的计价标准核定劳务收人。无参照标准的，以不低于销售货物合同总价款的10%为原则，确定非居民企业的劳务收入。”据此，税务机关按照采购合同总价款的10%确定AIAP公司的劳务收入，并核定其服务利润率为15%。

二、关注非居民企业在境内是否设立机构、场所

本案中，AIAP公司提供的安装劳务发生在境内D市，符合在我国境内有“从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所”规定，AIAP公司应就该场所来源于中国境内的所得按照《中华人民共和国企业所得税法》第三系第二款的规定缴纳企业所得税，适用25%的税率，而不能按照《中华人民共和国企业所得税法》第三条第三款及第四条规定适用20%的税率。可见，非居民企业是否在境内设立机构、场所，直接影响其企业所得税的缴纳方式和适用税率。检查中，应重点取证确定非居民企业是否在境内设立机构、场所，从而明确纳税义务和适用税率等。

三、关注跨境支付业务是否足额缴税

本案中，税务机关通过对C公司跨境采购业务进行检查，发现非居民企业AIAP公司从我国境内取得劳务所得未缴纳企业所得税的违法事实。检查中，如果发现纳税人有跨境支付交易，应对境外收款方的业务进行延伸调查。尤其是对隐藏在货物采购合同项下的服务项目，应从账面核查延伸到实际业务检查，及时发现账面上未反映或反映不全面的服务项目内容，防范税收流失风险。