最近，经济合作与发展组织（OECD）正式发布《OECD关于对所得和财产避免双重征税的协定范本（2025年版）》，这是该范本自2017年更新以来首次更新。其中，跨境远程办公的常设机构认定、自然资源开采的常设机构门槛调整、关联融资利息扣除的转让定价适用边界，以及相互协商程序与情报交换规则的更新，是最值得关注的四大变化。

跨境远程办公：

对常设机构认定作出细化解释

新范本首次就跨境远程办公情形下常设机构（PE）的认定提供系统性分析框架，并对“固定营业场所”标准的适用作出细化解释，同时删除原关于居家办公的指引。根据新范本，常设机构是指企业进行全部或部分营业的固定营业场所，即通常所称的“固定营业场所型常设机构”。

新范本确立了一套递进式判断路径：

第一步：固定性评估。营业场所须具备固定性，即具有足够的持续性，临时性、短期、偶然或不规律的使用不满足该要件。新范本指出，尽管各国在时间要求上并不一致，但经验表明，营业场所存续不足6个月的，通常不构成常设机构。

第二步：50%工作时间指标。在任意12个月期间，个人在居所或其他相关场所（如第二居所、度假租赁房、朋友或亲属住所等）为该企业工作的时间，占其为该企业工作总时间的比例低于50%的，该场所通常不构成该企业的营业场所，因而不构成固定营业场所型常设机构。新范本的注释同时说明，若存在特殊事实，该门槛并不排除其他判断结论。

第三步：商业理由测试。若工作时间达到或超过50%，则需进一步依据事实和具体情况判断。其中一项重要考量是个人在该国为企业开展经营活动是否具有“商业理由”，即个人实际身处该国有助于企业开展业务。此类情形通常表现为：若该场所不可使用，企业将不得不在该国使用其他营业场所；或个人代表企业直接与客户、供应商、关联企业或其他人员接触，且该接触因个人身处该国而更为便利。判断商业理由不以相关安排具有“生产性”为条件，只要若干动因之一属于商业理由，即符合条件。

注释同时明确了构成商业理由的若干排除性规则：仅因客户、供应商或关联企业位于该场所所在国，或仅因该场所所在国与企业所在国处于不同时区，不足以构成商业理由；若企业允许个人在家或其他场所工作仅出于保留人才，或仅为降低成本（如减少办公场地支出），亦不构成商业理由；相关业务接触具有零散性、附带性的，同样不构成商业理由。

自然资源开采：

可选条款降低常设机构门槛

新范本新增一项替代性（可选）条款，以独立条款的形式供缔约国在双边协定中选用。该条款的核心机制是设定低于一般标准的时间门槛——非居民企业在收入来源国开展符合条件的相关活动，持续时间超过缔约双方约定的期限，即视为通过设在该国的常设机构开展活动。

该条款包含以下配套规则：一是期限由缔约双方议定。相关注释指出，现有包含类似条款的双边协定采用的期限包括30天、90天、183天和其他期限；缔约双方议定的期限可能显著低于第5条第3款通常适用的12个月标准。二是相关注释区分了专门化服务与通用服务，用于界定自然资源开采“相关活动”的范围：专门化服务指为陆上勘探开采活动量身定制、需要特定专业能力或专用设备的服务，如专门化采矿设施设备的安装与维护、与陆上勘探开采有关的工程和咨询服务、地震勘测等；向矿场提供电力、水、互联网接入，或由跨境供应商按月配送物资等通用服务，其所得仍适用一般规则。三是自然资源开采“相关活动”的地理范围可分为“仅限离岸”和“离岸+在岸”。前者中的“离岸”指在缔约国依国际法可行使主权权利的内水或群岛水域、领海以及领海以外的区域进行自然资源开采；后者则将范围扩展至陆上自然资源的勘探开采及相关专门化活动。四是自然资源开采“相关活动”的范围，在时间维度上覆盖勘探、开发、生产（含加工、运输、营销和销售）直至退役复垦的全周期；在资源类型上涵盖油气、贵金属、金属矿、稀土等不可再生资源，不包括水能、风能、波浪、潮汐、太阳能等可再生能源。

转让定价与利息扣除：

要“先定性、后定价”

新范本进一步明确了关联企业与各国国内法中关于跨国企业集团内部债权、股权融资的分类以及税务处理规则之间的关系，修订的核心逻辑可以概括为三个层次：

首先，确定交易性质。新增注释规定，在按照独立交易原则对受控交易进行定价之前，必须先判断一项名义上的贷款在税收上是否应被作为贷款处理（有些跨境关联融资中，母公司借给子公司的钱名义上是贷款，实质是股权出资，相关款项应按股息处理），还是应被定性为其他性质的交易，尤其是对权益资本的出资。在此问题上，部分缔约国依据经合组织《跨国企业与税务机关转让定价指南》进行判断，部分缔约国则依据其国内法进行界定，两种路径均须在确定交易定价之前完成。

其次，对于经上述判断被认定为贷款的交易，其定价需符合独立交易原则，具体应遵循《跨国企业与税务机关转让定价指南》第1章、2章、3章及第10章对受控交易的定价规则。

最后，扣除问题仍由国内法管辖。若某项所得在另一方缔约国已被征税，而本国国内法在计算应税所得时否定该项扣除，本身并不构成第9条第2款意义上的经济性双重征税，因此另一方缔约国并无作出相应调整的义务。

这一修订的实务意义在于，跨国集团在进行跨境关联借贷安排时，不能仅关注利率是否符合独立交易原则。在准备同期资料时，企业还需同时准备交易定性分析文档和利率可比性分析文档，并评估东道国国内利息扣除限制规则的影响。

相互协商与情报交换：

管辖边界厘清与交换规则更新

新范本第25条新增第6款，旨在厘清经合组织税收协定与世界贸易组织（WTO）《服务贸易总协定》（GATS）在争端解决上的管辖边界。修订前，该边界由第25条注释的替代条款处理，新范本在新增第6款的同时删除了该替代条款。

新条款包含两项规则：一是“属于本协定范围”的界定。第6款（a）项规定，一项措施只有在属于第24条（非歧视待遇）适用范围的条件下，才构成“属于本协定范围”。由于第24条的适用范围被扩展至缔约国、其行政区或地方当局征收的各项税种，这一界定可能超出第2条所列的所得和财产税种范围，从而与《服务贸易总协定》第17条的国民待遇义务存在交叉。二是争议解决路径。第6款（b）项规定，缔约双方之间关于某项措施是否“属于本协定范围”的争议，应通过第25条第3款（相互协商程序）解决；若利用该程序未能达成一致，则通过双方同意的其他程序解决。相关注释进一步指出，涉及税收事项的国民待遇争议，只有在缔约双方均认为该措施不属于协定范围，或双方均同意提交服务贸易理事会（世界贸易组织总理事会下属的常设机构‌）时，才由服务贸易理事会处理。

此外，第25条注释还就支柱一金额B在争端解决中的适用作出更新，金额B整体上仍属可选工具，各国拥有选择权。本次修订的目的在于确保未采纳金额B的辖区，在争端解决机制中仍保留不适用金额B的选择权。因此，对纳税人而言，并非一旦进入相互协商程序就必须适用金额B规则。

第26条注释涉及情报交换。本次更新对第26条第2款注释作出两处修订，该款就缔约国之间通过情报交换所获信息的保密性作出规定。根据新修订的第26条第2款，交换信息一般仅允许向税收评估、征收、执行、起诉或上述职能监督相关人员披露，且使用范围限于上述税务目的。无论信息是否针对特定纳税人，均不得向该条款中未列明的人员或部门披露。

——来源：2026年11月10日，中国税务报，第5版