第  节  税务总局定点联系企业税收风险管理工作有关事项

一、跨境投资税收风险管理工作指引

（一）前期准备阶段

1.税务总局通过CTAIS采集企业所得税年度纳税申报表、企业年度关联业务往来报告表有关企业集团跨境投资相关信息。

（税总发[2014]26号附件1第三条第一款第一项）

2.税务总局通过大企业管理信息平台采集企业集团组织架构、财务报表信息。

（税总发[2014]26号附件1第三条第一款第二项）

3.省局根据需要，补充采集相关信息。包括从成员企业采集的相关信息、本地商务、外汇管理等部门取得的数据，媒体和上市公司等公开披露信息。

（税总发[2014]26号附件1第三条第一款第三项）

4.税务总局与企业集团总部进行沟通，就工作底稿涉及的跨境投资相关业务税收风险问题对集团总部（或其指定的相关实质管理性机构）进行初步测试。

（税总发[2014]26号附件1第三条第一款第四项）

税务总局初步填制完成《跨境（对外）投资企业基础信息表》、《企业跨境投资相关业务税收风险识别表》、《与利息、租金、特许权使用费以及转让财产相关的境外所得税收抵免测评问卷》、《与境外分支机构、常设机构取得收入相关的境外所得税收抵免测评问卷》、《与子公司取得的股息、红利等权益性投资收益相关的境外所得税收抵免测评问卷》、《受控外国企业风险管理测评问卷》、《境外注册中资控股居民企业风险管理测评问卷》，并向省级局下发以上工作底稿模板。

（税总发[2014]26号附件1第三条第一款第四项）

（二）风险评估阶段

1.省局对本地成员企业开展跨境投资风险识别工作，分析跨境投资不同类型税收风险问题，重点识别企业存在的税收风险，并对税务总局下发的有关集团总部的工作底稿相关内容进行补充、复核，并针对本地成员企业的跨境投资活动另行完成针对本地成员企业的工作底稿填报。

（税总发[2014]26号附件1第三条第二款第一项）

本指引中的跨境投资风险管理工作，重点关注：一是企业从事上述跨境投资活动取得境外所得在中国境内的企业所得税申报和纳税；二是境外所得在境外已纳企业所得税税款于境内进行的抵免；三是境外所得享受税收协定优惠的处理；四是其他具有重大影响的税种的风险控制。

（税总发[2014]26号附件1第三条第二款第一项）

重点识别的税收风险包括但不限于以下方面：

(1)境外投资企业利润已分配但未在我国境内申报，或境外承包工程和提供劳务的收入未在我国境内申报；

（税总发[2014]26号附件1第三条第二款第一项第一目）

 (2)是否存在用境内盈利弥补境外亏损；

（税总发[2014]26号附件1第三条第二款第一项第二目）

 (3)境外所得税收抵免计算是否正确，包括：1）是否对境内外发生的共同支出在境内、外应税所得之间合理分摊；2）派遣至境外的员工的工资是否在境内公司列支并税前扣除；3）是否将境外税后利润还原成税前所得进而计算中国企业所得税税负；

（税总发[2014]26号附件1第三条第二款第一项第三目）

 (4)是否利用受控外国公司在境外累积利润；

（税总发[2014]26号附件1第三条第二款第一项第四目）

 (5)境外投资企业被认定为非境内注册中国居民企业的税收风险，以及认定之后向其他非居民企业支付股息、利息、特许权使用费等项目时未依法扣缴非居民企业所得税；

（税总发[2014]26号附件1第三条第二款第一项第五目）

 (6)是否通过境外投资，利用职能剥离形式向境外关联企业转移利润；

（税总发[2014]26号附件1第三条第二款第一项第六目）

 (7)是否存在银行向境外分行支付利息未依法扣缴非居民企业所得税；

（税总发[2014]26号附件1第三条第二款第一项第七目）

 (8)是否存在中国居民企业在境外设立空壳子公司发生的业务实际在中国境内构成常设机构；

（税总发[2014]26号附件1第三条第二款第一项第八目）

 (9)是否存在向境外投资企业支付不合理费用、与境外企业之间的不合理资本转移，特别是关联企业间的资金拆解、服务提供、货物贸易定价等。

（税总发[2014]26号附件1第三条第二款第一项第九目）

 (10)集团内个人在境外的工资、薪金及投资所得等个人所得税事项；

（税总发[2014]26号附件1第三条第二款第一项第十目）

 (11)境外签订的合同带回国内是否在中国贴花；

（税总发[2014]26号附件1第三条第二款第一项第十一目）

 (12)企业境外投资是否有合理的商业目的，是否存在规避税收目的。 

（税总发[2014]26号附件1第三条第二款第一项第十二目）

2.省局结合所掌握的企业涉税信息，结合工作底稿要求，重点查看企业收入和支出相关科目中与海外项目、公司、活动有关联的会计流水，对企业跨境投资开展案头分析工作，查找、筛选并梳理、汇总企业存在风险的涉税事项和重点风险点，并完成每户企业的风险评估报告，一并上报税务总局。

（税总发[2014]26号附件1第三条第二款第一项）

3.税务总局系统归集、梳理和分析企业存在跨境投资税收风险的性质及成因,确定不同风险等级的企业名单，下发省级税务机关。? 

（税总发[2014]26号附件1第三条第二款第三项）

（三）风险应对阶段

省局根据税务总局下发的不同风险等级的企业名单，制定针对性的应对方案。对于低风险企业，省局对企业出具风险建议书，对其主要跨境投资风险和管理措施进行提示；对于中等风险企业，通过政策宣传、引导等方式，鼓励纳税人依据税法规定自行调增应纳税所得额或应纳税额；对于高风险企业，集中人员对企业开展税务审计；对企业利用关联交易进行跨境避税嫌疑的，需要启动特别纳税调整程序的，按照有关规定，启动特别纳税调整程序；对企业存在偷逃骗税问题的，移交税务稽查部门处理。

（税总发[2014]26号附件1第三条第三款）

（四）反馈提高阶段

1.省局根据税务总局在风险评估阶段下发的工作任务，编制分户跨境投资税收风险管理报告，填制完成《跨境投资税收风险管理工作情况统计表》，一并上报税务总局。

（税总发[2014]26号附件1第三条第四款第一项）

2.税务总局组织分析跨境投资税收风险管理工作情况，确定普遍性涉税风险，修改完善大企业跨境投资税收风险疑点，初步搭建大企业跨境投资税收风险特征库；编制分集团的跨境投资税收风险建议书。

（税总发[2014]26号附件1第三条第四款第二项）

3.完善大企业跨境投资税收风险管理工作指引。

（税总发[2014]26号附件1第三条第四款第三项）

二、关联交易主要税收风险和审核要点

（一）类型一：跨境关联交易审核

审核要点：是否通过关联交易向境外转移利润。

1.有形资产购销

主要审核关联交易的利润水平或价格是否合理。

（1）利润水平比较

将关联交易利润率与该企业的非关联交易利润率比较，或与同行业一般利润水平比较，或与集团公司或其对应部门的利润水平比较，或与关联交易对方利润水平比较等等。

（税总发[2014]26号附件２附件第一条第一款第一项第一目）

跨国企业在我国境内设立的承担单一生产（来料加工和进料加工）、分销或合约研发等有限功能和风险的企业，不应承担金融危机的市场和决策风险，按照功能风险与利润相配比的原则，应保持合理的利润水平。对这类长期亏损和微利的企业，应重点审核。

（税总发[2014]26号附件２附件第一条第一款第一项第二目）

（2）交易价格比较

将关联交易价格与企业内部同种商品的非关联交易价格比较，或与关联方再销售价格比较，或与独立第三方可比交易价格比较等等。

（税总发[2014]26号附件２附件第一条第一款第二项）

2.关联资金融通

主要审核是否通过关联方之间的资金融通（包括长短期资金拆借、担保、各类计息预付款和延期付款等业务）转移利润。

（1）与金融机构或独立第三方的同类同期借款比较，利率标准是否合理。

（税总发[2014]26号附件２附件第一条第二款第一项）

（2）债务资本和权益资本的比率是否超过规定标准，超过部分的利息不得在税前扣除（规定上限:金融企业为5:1，其他企业为2:1）。

（税总发[2014]26号附件２附件第一条第二款第二项）

（3）对支付给避税地公司的利息，应当关注可能存在的避税安排。

3.关联技术使用费、商标费支付

（1）公司是否有使用该技术、商标的真凭实据。如果支付给避税地公司，应结合对方公司是否有相应的机构、人员、费用来判断其合理性。

（税总发[2014]26号附件２附件第一条第三款第一项）

（2）境内企业使用该技术或商标后是否获得了预期收益或相应的利润。如果没有，则应审查该技术、商标是否具有值得付费使用的商业价值。

（税总发[2014]26号附件２附件第一条第三款第二项）

（3）境内贡献审核：境内企业是否参与技术开发、商标推广并获得合理回报。

（税总发[2014]26号附件２附件第一条第三款第三项）

（4）与技术许可相关的境外关联方派人员提供技术支持服务是否构成常设机构。

（税总发[2014]26号附件２附件第一条第三款第四项）

4.关联服务费支付

（1）是否真实提供了服务。核查对应的合同、人员往来或相关服务记录，防止通过巧立名目收费转移利润。注意审查是否支付给避税地的空壳公司。

（税总发[2014]26号附件２附件第一条第四款第一项）

（2）可比情况下，独立企业是否愿意或有必要付费接受该服务。即该项服务是否真正使企业受益。防止出现关联企业受益、本企业买单的现象。

（税总发[2014]26号附件２附件第一条第四款第二项）

（3）与行业一般水平比较，支付标准是否合理。

（税总发[2014]26号附件２附件第一条第四款第三项）

（4）股东作为投资者收取的、没有提供服务的管理费不得税前列支。

（税总发[2014]26号附件２附件第一条第四款第四项）

（5）如果是境外集团总部/区域总部提供的共享服务，共享服务中心的成本基数归集是否合理？向各个受益公司分摊服务费的分摊标准是否合理。

（税总发[2014]26号附件２附件第一条第四款第五项）

（二）类型二：境内关联交易审核

审核要点：是否通过关联交易向低税负或处于优惠期间的企业转移利润避税。

1.制造企业

主要审核企业与享受税收优惠（先进技术企业、软件企业等）的关联企业交易的价格或利润水平是否合理：

（1）同种商品的关联交易价格是否低于非关联交易价格。

（税总发[2014]26号附件２附件第二条第一款第一项）

（2）利润水平是否低于行业一般水平，是否显著低于集团（上市公司）或其对应部门平均利润水平。

（税总发[2014]26号附件２附件第二条第一款第二项）

（3）企业是否是高新技术企业的同时又支付技术特许权使用费？企业是否是高新技术企业的同时从事合约研发服务。

（税总发[2014]26号附件２附件第二条第一款第三项）

（4）企业是否存在不合理归集集团的相关费用。

（税总发[2014]26号附件２附件第二条第一款第四项）

2.房地产企业

主要审核是否向关联方转移土地增值额或利润额，以少交土地增值税、营业税和企业所得税。由于土地增值税是房地产企业特有的税种，向上下游关联企业转移增值额避税，成为房地产企业的首选。

（1）房地产业务的上游或下游是否存在关联企业。包括上游的施工企业、装修企业和材料设备提供商，下游的商场、宾馆酒店、置业或物业公司等。

（税总发[2014]26号附件２附件第二条第二款第一项）

（2）是否存在受地产商控制的施工企业（构成关联企业）。

（税总发[2014]26号附件２附件第二条第二款第二项）

（3）关联交易的单位建筑成本与费用，是否显著高于其他企业的同类建筑造价或预算造价，以多开建筑业发票方式虚增施工成本。

（税总发[2014]26号附件２附件第二条第二款第三项）

（4）销售给关联方的商铺、住房价格是否明显低于非关联正常价格。

（税总发[2014]26号附件２附件第二条第二款第四项）

（5）相对土地成本，项目的土地增值率或利润率是否显著偏低。

（税总发[2014]26号附件２附件第二条第二款第五项）

3.互联网企业

主要审核是否将属于互联网企业的利润通过关联交易转移到享受软件企业、先进技术企业等税收优惠的关联企业。

（1）享受税收优惠的关联企业的利润水平是否明显过高。

（税总发[2014]26号附件２附件第二条第三款第一项）

（2）通过互联网开展经营业务的企业的利润水平是否明显低于合并报表平均利润。

（税总发[2014]26号附件２附件第二条第三款第二项）

（3）各种关联交易的价格和交易条件是否明显区别于非关联交易。

（税总发[2014]26号附件２附件第二条第三款第三项）

（4）是否将公司已享受过税收优惠的业务注入新成立公司，重新享受先进技术企业等税收优惠。

（税总发[2014]26号附件２附件第二条第三款第四项）

4.总部企业

主要审核是否通过关联交易或不合理商业安排减轻集团整体税负, 重点关注：集团下属公司享受税收优惠企业，本部利润水平亏损、微利或显著低于集团合并利润水平的企业。

（1）是否通过关联交易向下属享受税收优惠或财政返还的子公司转移利润，以少缴企业所得税，导致总部企业利润明显低于正常水平。

（税总发[2014]26号附件２附件第二条第四款第一项）

（2）是否不收或不按正常标准收取下属公司的商标费、技术使用费、服务费、租金、利息等，以少缴营业税。总部企业容易忽视前述费用或不按正常标准收取费用，应当予以注意。

（税总发[2014]26号附件２附件第二条第四款第二项）

（3）是否将公司已享受过税收优惠的业务注入新成立公司，重新享受先进技术企业等税收优惠。

（税总发[2014]26号附件２附件第二条第四款第三项）

（4）属于股东投资活动的成本是否作为服务费分摊至子公司。

（税总发[2014]26号附件２附件第二条第四款第四项）

（三）类型三：非合理商业安排审核

审核要点：是否存在实施不具有合理商业目的安排而减少、免除或者推迟缴纳税款。“不具有合理商业目的”，是指以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，包括滥用税收优惠、滥用税收协定、滥用公司组织形式、利用避税港避税、其他不具有合理商业目的的安排等。

1.利用税收优惠避税

把老公司已享受税收优惠的业务注入新设立的企业（如软件企业等），重新享受税收优惠。

（税总发[2014]26号附件２附件第三条第一款）

2.滥用税收协定避税

享受税收协定优惠待遇的公司是不具有实际功能的导管公司。

（税总发[2014]26号附件２附件第三条第二款）

3.滥用公司组织形式避税

通过转让境外空壳公司的股权从而间接转让境内企业股权，逃避缴纳股权转让所得税。

（税总发[2014]26号附件２附件第三条第三款）

4.利用避税港避税

企业设立在海外低税率地区的受控境外子公司未合理地分配利润。

（税总发[2014]26号附件２附件第三条第四款）

三、股权转让税收风险管理

现场审计重点关注以下问题：

（一）营业税及附加。

企业转让上市公司的股权，需要按转让金融商品缴纳营业税及附加。

（税总发[2014]26号附件３第三条）

（二）企业所得税。

关注股权是否转让给关联方、是否涉及非居民企业、是否涉及核定征收企业，关注转让价格的公允性、是否存在补充协议，关注股权转让收入除货币资金以外是否存在实物等其他形式的经济利益流入, 审核企业股权转让涉及的成本、费用扣除是否合规, 审核股权转让所得的确认和计算是否准确, 审核特殊性重组政策适用的合规性，审核股权转让所得是否一次性确认收入，关注股权转让损失是否进行清单申报。

（税总发[2014]26号附件３第三条）

（三）个人所得税。

关注个人股东投资的计税成本，有无补充协议，是否履行代扣代缴个人所得税义务等。

（税总发[2014]26号附件３第三条）

（四）印花税。

关注企业是否对股权收购合同正确计算印花税并贴花或汇缴。

（税总发[2014]26号附件３第三条）

（五）土地增值税。

以转让土地使用权、地上建筑物及附着物为目的的股权转让，应缴纳土地增值税。关注并审核被转让企业固定资产和无形资产科目，以确定其企业的资产表现形式，以及其转让的目的，从而判断该转让是否以土地使用权、房产的转让为主要目的。

（税总发[2014]26号附件３第三条）

第二节  大企业税收风险管理指引

一、总则

1.本指引旨在引导大企业合理控制税务风险，防范税务违法行为，依法履行纳税义务，避免因没有遵循税法可能遭受的法律制裁、财务损失或声誉损害。

2.税务风险管理的主要目标包括：

税务规划具有合理的商业目的，并符合税法规定；

经营决策和日常经营活动考虑税收因素的影响，符合税法规定；

对税务事项的会计处理符合相关会计制度或准则以及相关法律法规；

纳税申报和税款缴纳符合税法规定；

税务登记、账簿凭证管理、税务档案管理以及税务资料的准备和报备等涉税事项符合税法规定。

3.企业可以参照本指引，结合自身经营情况、税务风险特征和已有的内部风险控制体系，建立相应的税务风险管理制度。税务风险管理制度主要包括：

税务风险管理组织机构、岗位和职责；

税务风险识别和评估的机制和方法；

税务风险控制和应对的机制和措施；

税务信息管理体系和沟通机制；

税务风险管理的监督和改进机制。

4.税务机关参照本指引对企业建立与实施税务风险管理的有效性进行评价，并据以确定相应的税收管理措施。

5.企业应倡导遵纪守法、诚信纳税的税务风险管理理念，增强员工的税务风险管理意识，并将其作为企业文化建设的一个重要组成部分。

6.税务风险管理由企业董事会负责督导并参与决策。董事会和管理层应将防范和控制税务风险作为企业经营的一项重要内容，促进企业内部管理与外部监管的有效互动。

7.企业应建立有效的激励约束机制，将税务风险管理的工作成效与相关人员的业绩考核相结合。

8.企业应把税务风险管理制度与企业的其他内部风险控制和管理制度结合起来，形成全面有效的内部风险管理体系。

二、税务风险管理组织

1.企业可结合生产经营特点和内部税务风险管理的要求设立税务管理机构和岗位，明确税屋岗位的职责和权限。

2.组织结构复杂的企业，可根据需要设立税务管理部门或岗位：

总分机构，在分支机构设立税务部门或者税务管理岗位；

集团型企业，在地区性总部、产品事业部或下属企业内部分别设立税务部门或者税务管理岗位。

3.企业税务管理机构主要履行以下职责：

制订和完善企业税务风险管理制度和其他涉税规章制度；

参与企业战略规划和重大经营决策的税务影响分析，提供税务风险管理建议；

组织实施企业税务风险的识别、评估，监测日常税务风险并采取应对措施；

指导和监督有关职能部门、各业务单位以及全资、控股企业开展税务风险管理工作；

建立税务风险管理的信息和沟通机制；

组织税务培训，并向本企业其他部门提供税务咨询；

承担或协助相关职能部门开展纳税申报、税款缴纳、账簿凭证和其他涉税资料的准备和保管工作；

其他税务风险管理职责。

4.企业应建立科学有效的职责分工和制衡机制，确保税务管理的不相容岗位相互分离、制约和监督。税务管理的不相容职责包括：

税务规划的起草与审批；

税务资料的准备与审查；

纳税申报表的填报与审批；

税款缴纳划拨凭证的填报与审批；

发票购买、保管与财务印章保管；

税务风险事项的处置与事后检查；

其他应分离的税务管理职责。

5.企业涉税业务人员应具备必要的专业资质、良好的业务素质和职业操守，遵纪守法。

6.企业应定期对涉税业务人员进行培训，不断提高其业务素质和职业道德水平。

三、税务风险识别和评估

1.企业应全面、系统、持续地收集内部和外部相关信息，结合实际情况，通过风险识别、风险分析、风险评价等步骤，查找企业经营活动及其业务流程中的税务风险，分析和描述风险发生的可能性和条件，评价风险对企业实现税务管理目标的影响程度，从而确定风险管理的优先顺序和策略。企业应结合自身税务风险管理机制和实际经营情况，重点识别下列税务风险因素：

董事会、监事会等企业治理层以及管理层的税收遵从意识和对待税务风险的态度；

涉税员工的职业操守和专业胜任能力；

组织机构、经营方式和业务流程；

技术投入和信息技术的运用；

财务状况、经营成果及现金流情况；

相关内部控制制度的设计和执行；

经济形势、产业政策、市场竞争及行业惯例；

法律法规和监管要求；

其他有关风险因素。

2.企业应定期进行税务风险评估。税务风险评估由企业税务部门协同相关职能部门实施，也可聘请具有相关资质和专业能力的中介机构协助实施。

3.企业应对税务风险实行动态管理，及时识别和评估原有风险的变化情况以及新产生的税务风险。

四、税务风险应对策略和内部控制

1.企业应根据税务风险评估的结果，考虑风险管理的成本和效益，在整体管理控制体系内，制定税务风险应对策略，建立有效的内部控制机制，合理设计税务管理的流程及控制方法，全面控制税务风险。

2.企业应根据风险产生的原因和条件从组织机构、职权分配、业务流程、信息沟通和检查监督等多方面建立税务风险控制点，根据风险的不同特征采取相应的人工控制机制或自动化控制机制，根据风险发生的规律和重大程度建立预防性控制和发现性控制机制。

3.企业应针对重大税务风险所涉及的管理职责和业务流程，制定覆盖各个环节的全流程控制措施；对其他风险所涉及的业务流程，合理设置关键控制环节，采取相应的控制措施。

4.企业因内部组织架构、经营模式或外部环境发生重大变化，以及受行业惯例和监管的约束而产生的重大税务风险，可以及时向税务机关报告，以寻求税务机关的辅导和帮助。

5.企业税务部门应参与企业战略规划和重大经营决策的制定，并跟踪和监控相关税务风险。

(1)企业战略规划包括全局性组织结构规划、产品和市场战略规划、竞争和发展战略规划等。

(2)企业重大经营决策包括重大对外投资、重大并购或重组、经营模式的改变以及重要合同或协议的签订等。

6.企业税务部门应参与企业重要经营活动，并跟踪和监控相关税务风险。

(1)参与关联交易价格的制定，并跟踪定价原则的执行情况。

(2)参与跨国经营业务的策略制定和执行，以保证符合税法规定。

7.企业税务部门应协同相关职能部门，管理日常经营活动中的税务风险：

(1)参与制定或审核企业日常经营业务中涉税事项的政策和规范；

(2)制定各项涉税会计事务的处理流程，明确各自的职责和权限，保证对税务事项的会计处理符合相关法律法规；

(3)完善纳税申报表编制、复核和审批、以及税款缴纳的程序，明确相关的职责和权限，保证纳税申报和税款缴纳符合税法规定；

(4)按照税法规定，真实、完整、准确地准备和保存有关涉税业务资料，并按相关规定进行报备。

8.企业应对发生频率较高的税务风险建立监控机制，评估其累计影响，并采取相应的应对措施。

五、信息与沟通

1.企业应建立税务风险管理的信息与沟通制度，明确税务相关信息的收集、处理和传递程序，确保企业税务部门内部、企业税务部门与其他部门、企业税务部门与董事会、监事会等企业治理层以及管理层的沟通和反馈，发现问题应及时报告并采取应对措施。

2.企业应与税务机关和其他相关单位保持有效的沟通，及时收集和反馈相关信息。

(1)建立和完善税法的收集和更新系统，及时汇编企业适用的税法并定期更新；

(2)建立和完善其他相关法律法规的收集和更新系统，确保企业财务会计系统的设置和更改与法律法规的要求同步，合理保证会计信息的输出能够反映法律法规的最新变化。

3.企业应根据业务特点和成本效益原则，将信息技术应用于税务风险管理的各项工作，建立涵盖风险管理基本流程和内部控制系统各环节的风险管理信息系统。

(1)利用计算机系统和网络技术，对具有重复性、规律性的涉税事项进行自动控制；

(2)将税务申报纳入计算机系统管理，利用有关报表软件提高税务申报的准确性；

(3)建立年度税务日历，自动提醒相关责任人完成涉税业务，并跟踪和监控工作完成情况；

(4)建立税务文档管理数据库，采用合理的流程和可靠的技术对涉税信息资料安全存储；

(5)利用信息管理系统，提高法律法规的收集、处理及传递的效率和效果，动态监控法律法规的执行。

4.企业税务风险管理信息系统数据的记录、收集、处理、传递和保存应符合税法和税务风险控制的要求。

六、监督和改进

1.企业税务部门应定期对企业税务风险管理机制的有效性进行评估审核，不断改进和优化税务风险管理制度和流程。

2.企业内部控制评价机构应根据企业的整体控制目标，对税务风险管理机制的有效性进行评价。

3.企业可以委托符合资质要求的中介机构，根据本指引和相关执业准则的要求，对企业税务风险管理相关的内部控制有效性进行评估，并向税务机关出具评估报告。

（税总发[2014]26号附件4）