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一、总则

为了加强土地增值税征收管理，规范土地增值税清算工作，根据《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及其实施细则等规定，制定本规程（以下简称《规程》）。

（国税发〔2009〕91号第一条）

（一）适用范围

《规程》适用于房地产开发项目土地增值税清算工作。

（国税发〔2009〕91号第二条）

（二）主要概念

《规程》所称土地增值税清算，是指纳税人在符合土地增值税清算条件后，依照税收法律、法规及土地增值税有关政策规定，计算房地产开发项目应缴纳的土地增值税税额，并填写《土地增值税清算申报表》，向主管税务机关提供有关资料，办理土地增值税清算手续，结清该房地产项目应缴纳土地增值税税款的行为。

（国税发〔2009〕91号第三条）

（三）纳税人的义务

纳税人应当如实申报应缴纳的土地增值税税额，保证清算申报的真实性、准确性和完整性。

（国税发〔2009〕91号第四条）

（四）税务机关责任

税务机关应当为纳税人提供优质纳税服务，加强土地增值税政策宣传辅导。

（国税发〔2009〕91号第五条第一款）

主管税务机关应及时对纳税人清算申报的收入、扣除项目金额、增值额、增值率以及税款计算等情况进行审核，依法征收土地增值税。

（国税发〔2009〕91号第五条第二款）

二、前期管理

（一）项目管理

主管税务机关应加强房地产开发项目的日常税收管理，实施项目管理。主管税务机关应从纳税人取得土地使用权开始，按项目分别建立档案、设置台帐，对纳税人项目立项、规划设计、施工、预售、竣工验收、工程结算、项目清盘等房地产开发全过程情况实行跟踪监控，做到税务管理与纳税人项目开发同步。

（国税发〔2009〕91号第六条）

1、明确项目管理的责任部门

各地应根据《国家税务总局关于印发<土地增值税清算管理规程〉的通知》（国税发〔2009〕91号）第六条的规定，明确责任部门，对土地增值税实施项目管理。

（参考资料JS17第一条）

2、夯实项目管理的基础工作

（1）全面及时掌握项目情况。各地应想方设法通过多渠道全面及时掌握项目情况。通过对房地产开发企业纳税人城镇土地使用税缴税记录比对分析，核实纳权人是否存在取得土地但未进行项目登记的情况；通过国土部门的取得土地使用权信息，发改委的立项信息，规划部门的《建设工程规划许可证》，房产部门外网公示的预售方案、《商品房预售许可证》、房源信息等，与系统中的相关信息进行比对，及时发现应登记未登记的项目。

（参考资料JS17第二条第一项）

（2）及时进行项目状态维护。

（参考资料JS17第二条第二项）

（二）会计核算管理

主管税务机关对纳税人项目开发期间的会计核算工作应当积极关注，对纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，应督促纳税人根据清算要求按不同期间和不同项目合理归集有关收入、成本、费用。

（国税发〔2009〕91号第七条）

（三）票据管理

对纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，有条件的地区，主管税务机关可结合发票管理规定，对纳税人实施项目专用票据管理措施。

（国税发〔2009〕91号第八条）

三、清算受理

（一）应清算

纳税人符合下列条件之一的，应进行土地增值税的清算。

1、房地产开发项目全部竣工、完成销售的；

（国税发〔2009〕91号第九条第一款）

2、整体转让未竣工决算房地产开发项目的；

（国税发〔2009〕91号第九条第二款）

3、直接转让土地使用权的。

（国税发〔2009〕91号第九条第三款）

（二）税务机关可要求清算

对符合以下条件之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算。

1、已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；

（国税发〔2009〕91号第十条第一款第一项）

2、取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；

（国税发〔2009〕91号第十条第一款第二项）

3、纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；

（国税发〔2009〕91号第十条第一款第三项）

对前款所列第（三）项情形，应在办理注销登记前进行土地增值税清算。

（国税发〔2009〕91号第十条第二款）

4、省（自治区、直辖市、计划单列市）税务机关规定的其他情况。

（国税发〔2009〕91号第十条第一款第四项）

（三）清算时限及处理

对于符合本规程第九条规定，应进行土地增值税清算的项目，纳税人应当在满足条件之日起90日内到主管税务机关办理清算手续。对于符合本规程第十条规定税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算的项目，由主管税务机关确定是否进行清算；对于确定需要进行清算的项目，由主管税务机关下达清算通知，纳税人应当在收到清算通知之日起90日内办理清算手续。

（国税发〔2009〕91号第十一条第一款）

应进行土地增值税清算的纳税人或经主管税务机关确定需要进行清算的纳税人，在上述规定的期限内拒不清算或不提供清算资料的，主管税务机关可依据《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定处理。

（国税发〔2009〕91号第十一条第二款）

主管税务机关按照本规程第六条进行项目管理时，对符合税务机关可要求纳税人进行清算情形的，应当作出评估，并经分管领导批准，确定何时要求纳税人进行清算的时间。对确定暂不通知清算的，应继续做好项目管理，每年作出评估，及时确定清算时间并通知纳税人办理清算。

（国税发〔2009〕91号第十四条）

（四）需提供的清算资料

纳税人清算土地增值税时应提供的清算资料

1、土地增值税清算表及其附表（参考表样见附件，各地可根据本地实际情况制定）。

（国税发〔2009〕91号第十二条第一款）

2、房地产开发项目清算说明，主要内容应包括房地产开发项目立项、用地、开发、销售、关联方交易、融资、税款缴纳等基本情况及主管税务机关需要了解的其他情况。

（国税发〔2009〕91号第十二条第二款）

3、项目竣工决算报表、取得土地使用权所支付的地价款凭证、国有土地使用权出让合同、银行贷款利息结算通知单、项目工程合同结算单、商品房购销合同统计表、销售明细表、预售许可证等与转让房地产的收入、成本和费用有关的证明资料。主管税务机关需要相应项目记账凭证的，纳税人还应提供记账凭证复印件。

（国税发〔2009〕91号第十二条第三款）

4、纳税人委托税务中介机构审核鉴证的清算项目，还应报送中介机构出具的《土地增值税清算税款鉴证报告》。

（国税发〔2009〕91号第十二条第四款）

（五）税务受理

主管税务机关收到纳税人清算资料后，对符合清算条件的项目，且报送的清算资料完备的，予以受理；对纳税人符合清算条件、但报送的清算资料不全的，应要求纳税人在规定限期内补报，纳税人在规定的期限内补齐清算资料后，予以受理；对不符合清算条件的项目，不予受理。上述具体期限由各省、自治区、直辖市、计划单列市税务机关确定。主管税务机关已受理的清算申请，纳税人无正当理由不得撤消。

（国税发〔2009〕91号第十三条）

四、清算审核

主管税务机关受理纳税人清算资料后，应在一定期限内及时组织清算审核。具体期限由各省、自治区、直辖市、计划单列市税务机关确定。

（国税发〔2009〕91号第十五条）

（一）清算审核的概念

清算审核包括案头审核、实地审核。

（国税发〔2009〕91号第十六条第一款）

1、案头审核

指对纳税人报送的清算资料进行数据、逻辑审核，重点审核项目归集的一致性、数据计算准确性等。

（国税发〔2009〕91号第十六条第二款）

2、实地审核

指在案头审核的基础上，通过对房地产开发项目实地查验等方式，对纳税人申报情况的客观性、真实性、合理性进行审核。

（国税发〔2009〕91号第十六条第三款）

（二）审核的重点

清算审核时，应审核房地产开发项目是否以国家有关部门审批、备案的项目为单位进行清算；对于分期开发的项目，是否以分期项目为单位清算；对不同类型房地产是否分别计算增值额、增值率，缴纳土地增值税。

（国税发〔2009〕91号第十七条）

（三）收入的审核

审核收入情况时，应结合销售发票、销售合同（含房管部门网上备案登记资料）、商品房销售（预售）许可证、房产销售分户明细表及其他有关资料，重点审核销售明细表、房地产销售面积与项目可售面积的数据关联性，以核实计税收入；对销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致，而发生补、退房款的收入调整情况进行审核；对销售价格进行评估，审核有无价格明显偏低情况。

（国税发〔2009〕91号第十八条第一款）

必要时，主管税务机关可通过实地查验，确认有无少计、漏计事项，确认有无将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等情况。

（国税发〔2009〕91号第十八条第二款）

1、非直接销售的审核

房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产,其收入按下列方法和顺序确认：

（1）按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；

（国税发〔2009〕91号第十九条第一款第一项）

（2）由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。

（国税发〔2009〕91号第十九条第一款第二项）

2、自用或出租等商业用途的审核

房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。

（国税发〔2009〕91号第十九条第二款）

（四）扣除项目的审核

1、审核内容

土地增值税扣除项目审核的内容包括：

（1）取得土地使用权所支付的金额。

（国税发〔2009〕91号第二十条第一款）

（2）房地产开发成本，包括：土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。

（国税发〔2009〕91号第二十条第二款）

（3）房地产开发费用。

（国税发〔2009〕91号第二十条第三款）

（4）与转让房地产有关的税金。

（国税发〔2009〕91号第二十条第四款）

（5）国家规定的其他扣除项目。

（国税发〔2009〕91号第二十条第五款）

2、审核的基本要求

审核扣除项目是否符合下列要求：

（1）在土地增值税清算中，计算扣除项目金额时，其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的不得扣除。

（国税发〔2009〕91号第二十一条第一款）

（2）扣除项目金额中所归集的各项成本和费用，必须是实际发生的。

（国税发〔2009〕91号第二十一条第二款）

（3）扣除项目金额应当准确地在各扣除项目中分别归集，不得混淆。

（国税发〔2009〕91号第二十一条第三款）

（4）扣除项目金额中所归集的各项成本和费用必须是在清算项目开发中直接发生的或应当分摊的。

（国税发〔2009〕91号第二十一条第四款）

（5）纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，或者同一项目中建造不同类型房地产的，应按照受益对象，采用合理的分配方法，分摊共同的成本费用。

（国税发〔2009〕91号第二十一条第五款）

问①：房地产开发企业仅对普通住宅和非普通住宅进行精装修，其发生的精装修费用，是否只能在普通住宅和非普通住宅中分摊？

答：根据《国家税务总局土地增值税清算管理规程》（国税发[2009]91号）第二十一条第（五）项规定，“纳税人分期开发项目或同时开发多个项目的，或者同一项目中建筑不同类型房地产的，应按受益对象，采用合理的分配方法，分摊共同的成本费用“。

房地产开发企业仅对普遍住宅和非非普通住宅进行精装修的，其发生精装修费用的受益对象为普通住宅和非普通住宅。因此，该房地产开发企业发生的精装修费用.应按照受益对象，只能在普通住宅和非普通住宅中分摊。

(参考资料JS19第六问)

问②：房地产开发企业发生的燃气、景观、绿化、门窗等建设成本，应如何进行分摊？

答：根据《国家税务总局土地增值税清算管理规程》 （国税发[2009]91号）第二十—第（五）项规定， “纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，或者同一项目中建造不同类型房地产的，应按照受益对象，采用合理的分配方法，分摊共同的成本费用”。

房地产开发企业发生的燃气、景观、绿化、门窗等建造成本，可明确受益对象，例如：燃气的受益对象为住宅，地上景观、绿化、门窗的受益对象为地上建筑物，因此，房地广开发企业发生的燃气、景观、绿化、门窗等建造成本，应在受益对象范围内进行分摊。

(参考资料JS19第七问)

问③：按建筑面积法分摊相关成本费用后，某类型房地产的成本费用高于其转让收入的，是否能够按照收入权重法”（即：各类型转让收入占该清算项目房地产收入的权重）分摊土地成本？

答；根据《国家税务总局土地增值税清算管理规程》（国税发[2009]91号）第二十一条第（五）顶规定，"纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，或者同一项目中建造不同类型房地产的，应按照受益对象，采用合理的分配方法，分摊共同的成本费用。“

房地产开发企业按建筑面积法分摊相关成本费用后，某类型房地产分摊后的成本费用高于其转让收入的，按“收入权重法”重新分摊土地成本，是否符合上述文件要求？

经请示总局，总局答复： “收入权重法”属于国税发[2009]91号文件规定的合理分配方法。

因此，根据合理性和相关性原则，当清算项目同时满足下列条件时，纳税人采取“收入权重法"分摊土地成本的，税务机关予以认可。

A、某类型房地产分摊后的成本费用高于其转让收入的；

B、各类型房地产销售比例均达到或超过85%。

备注A： “收入权重法”说明

“收入权重法”是在清算项目相关成本费用按建筑面积法分摊后，某类型房地产的成本费用高于其转让收入时，按照各类型房地产转让收入占该清算项目房地产总收入的权重，分摊土地成本的一种方法。

具体计算公式如下：

某类型房地产转让收入=某类型房地产已转让收入/该类型房地产销售比例

该项目房地产总收入=各类型房地产转让收入

某类型房地产收入权重=某类型房地产转让收入/该项目房地产总收入

某类型房地产分摊土地成本=该项目土地成本x某类型房地产收入权重

备注B：设置“各类型房地产销售比例均达到或超过85%”条件的原因

一是85%的销售比例是参照国税发[2006]187号土地增值税清算条件“已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上"的规定确定的。

二是“收入权重法"中的权重，是指各类型房地产转让收入占该项目房地产息收心的在项目未全部完成销售的情况下，各类型房地产转让收入需要按销售比例。在项目未完全全部完成销售的情况下，各类型房地产转让收入需要按销售比例换算，销售比例越高，换算的收入越接近实际收入，计算的权重与实际权重越接近，据此权重分摊的土地成本越合理。

(参考资料JS19第九问)

（6）对同一类事项，应当采取相同的会计政策或处理方法。会计核算与税务处理规定不一致的，以税务处理规定为准。

（国税发〔2009〕91号第二十一条第六款）

（五）土地使用权支付金额和土地征用及拆迁补偿费的审核重点

审核取得土地使用权支付金额和土地征用及拆迁补偿费时应当重点关注：

1、同一宗土地有多个开发项目，是否予以分摊，分摊办法是否合理、合规，具体金额的计算是否正确。

（国税发〔2009〕91号第二十二条第一款）

2、是否存在将房地产开发费用记入取得土地使用权支付金额以及土地征用及拆迁补偿费的情形。

（国税发〔2009〕91号第二十二条第二款）

3、拆迁补偿费是否实际发生，尤其是支付给个人的拆迁补偿款、拆迁（回迁）合同和签收花名册或签收凭证是否一一对应。

（国税发〔2009〕91号第二十二条第三款）

（六）前期工程费、基础设施费的审核重点

审核前期工程费、基础设施费时应当重点关注：

1、前期工程费、基础设施费是否真实发生，是否存在虚列情形。

（国税发〔2009〕91号第二十三条第一款）

2、是否将房地产开发费用记入前期工程费、基础设施费。

（国税发〔2009〕91号第二十三条第二款）

3、多个（或分期）项目共同发生的前期工程费、基础设施费，是否按项目合理分摊。

（国税发〔2009〕91号第二十三条第三款）

（七）公共配套设施费审核重点

审核公共配套设施费时应当重点关注：

1、公共配套设施的界定是否准确，公共配套设施费是否真实发生，有无预提的公共配套设施费情况。

（国税发〔2009〕91号第二十四条第一款）

2、是否将房地产开发费用记入公共配套设施费。

（国税发〔2009〕91号第二十四条第二款）

3、多个（或分期）项目共同发生的公共配套设施费，是否按项目合理分摊。

（国税发〔2009〕91号第二十四条第三款）

（八）建安费的审核重点

审核建筑安装工程费时应当重点关注：

1、发生的费用是否与决算报告、审计报告、工程结算报告、工程施工合同记载的内容相符。

（国税发〔2009〕91号第二十五条第一款）

2、房地产开发企业自购建筑材料时，自购建材费用是否重复计算扣除项目。

（国税发〔2009〕91号第二十五条第二款）

3、参照当地当期同类开发项目单位平均建安成本或当地建设部门公布的单位定额成本，验证建筑安装工程费支出是否存在异常。

（国税发〔2009〕91号第二十五条第三款）

4、房地产开发企业采用自营方式自行施工建设的，还应当关注有无虚列、多列施工人工费、材料费、机械使用费等情况。

（国税发〔2009〕91号第二十五条第四款）

5、建筑安装发票是否在项目所在地税务机关开具。

（国税发〔2009〕91号第二十五条第五款）

（九）间接费的审核重点

审核开发间接费用时应当重点关注：

1、是否存在将企业行政管理部门（总部）为组织和管理生产经营活动而发生的管理费用记入开发间接费用的情形。

（国税发〔2009〕91号第二十六条第一款）

2、开发间接费用是否真实发生，有无预提开发间接费用的情况，取得的凭证是否合法有效。

（国税发〔2009〕91号第二十六条第二款）

（十）利息的审核重点

审核利息支出时应当重点关注：

1、是否将利息支出从房地产开发成本中调整至开发费用。

（国税发〔2009〕91号第二十七条第一款）

2、分期开发项目或者同时开发多个项目的，其取得的一般性贷款的利息支出，是否按照项目合理分摊。

（国税发〔2009〕91号第二十七条第二款）

3、利用闲置专项借款对外投资取得收益，其收益是否冲减利息支出。

（国税发〔2009〕91号第二十七条第三款）

（十一）代收费用的审核

对于县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用，审核其代收费用是否计入房价并向购买方一并收取；当代收费用计入房价时，审核有无将代收费用计入加计扣除以及房地产开发费用计算基数的情形。

（国税发〔2009〕91号第二十八条）

（十二）关联方交易行为的审核。

在审核收入和扣除项目时，应重点关注关联企业交易是否按照公允价值和营业常规进行业务往来。

（国税发〔2009〕91号第二十九条第一款）

应当关注企业大额应付款余额，审核交易行为是否真实。

（国税发〔2009〕91号第二十九条第二款）

（十三）鉴证报告的审核

纳税人委托中介机构审核鉴证的清算项目，主管税务机关应当采取适当方法对有关鉴证报告的合法性、真实性进行审核。

（国税发〔2009〕91号第三十条）

对纳税人委托中介机构审核鉴证的清算项目，主管税务机关未采信或部分未采信鉴证报告的，应当告知其理由。

（国税发〔2009〕91号第三十一条）

（十四）审核结果的告知

土地增值税清算审核结束，主管税务机关应当将审核结果书面通知纳税人，并确定办理补、退税期限。

（国税发〔2009〕91号第三十二条）

五、核定征收

在土地增值税清算过程中，发现纳税人符合核定征收条件的，应按核定征收方式对房地产项目进行清算。

（国税发〔2009〕91号第三十三条）

（一）核定征收的条件

在土地增值税清算中符合以下条件之一的，可实行核定征收。

1、依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的；

（国税发〔2009〕91号第三十四条第一款）

2、擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；

（国税发〔2009〕91号第三十四条第二款）

3、虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以确定转让收入或扣除项目金额的；

（国税发〔2009〕91号第三十四条第三款）

4、符合土地增值税清算条件，企业未按照规定的期限办理清算手续，经税务机关责令限期清算，逾期仍不清算的；

（国税发〔2009〕91号第三十四条第四款）

5、申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。

（国税发〔2009〕91号第三十四条第五款）

（二）核定征收的程序

符合上述核定征收条件的，由主管税务机关发出核定征收的税务事项告知书后，税务人员对房地产项目开展土地增值税核定征收核查，经主管税务机关审核合议，通知纳税人申报缴纳应补缴税款或办理退税。

（国税发〔2009〕91号第三十五条）

（三）核定征收的注意事项

对于分期开发的房地产项目，各期清算的方式应保持一致。

（国税发〔2009〕91号第三十六条）

要严格控制核定征收的范围，严格执行核定征收的规定。对符合核定征收规定的，通过向国土部门查询项目土地价格、参照当地建安造价标准等数据对项目情况进行具体的评估后，核定税额，不能搞一刀切。

（税总函[2013]658号第三条）

六、其他

（一）资料保管

土地增值税清算资料应按照档案化管理的要求，妥善保存。

（国税发〔2009〕91号第三十七条）

（二）施行日期

本规程自2009年6月1日起施行，各省（自治区、直辖市、计划单列市）税务机关可结合本地实际，对本规程进行进一步细化。

（国税发〔2009〕91号第三十八条）