正所谓“万变不离其宗”，税收政策的解读方法众多，在判断某些涉税事项能否适用于某项具体政策时，很重要的一点是考虑政策实施的目的——这也是解决实务中争议问题的有效方法。顾名思义，立法目的解读法，是根据制定法律所要实现的目的来确定法律、法规和规范性文件的具体含义的方法。在实务中，税收法律、法规和规范性文件中有关立法目的、背景及制定机关（部门）的权威解读等信息，是了解立法目的的重要基础信息。

典型案例

A公司、B公司均为中国非居民企业，共同出资设立某香港公司，各持股50%。该香港公司在中国境内设立某外商独资企业。2021年度，境内外商独资企业拟向香港公司分配利润，但B公司希望以分得的利润直接再投资于该外商独资企业，香港公司遂将应收股利的一半，转增为该外商独资企业的资本公积，另一半实际收取后分配给A公司。当年度，根据《财政部 税务总局 国家发展改革委 商务部关于扩大境外投资者以分配利润直接投资暂不征收预提所得税政策适用范围的通知》（财税〔2018〕102号）规定，香港公司依法享受了预提所得税递延优惠。

2022年度，A公司将其持有的香港公司的50%股权，转让给了C公司。由于香港公司本身并不具有经济实质，根据《国家税务总局关于非居民企业间接转让财产企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第7号，以下简称7号公告），该交易构成间接转让中国境内企业股权，应向境内税务机关申报纳税。

C公司财务人员在办理扣缴申报时发现，7号公告明确，非居民企业通过实施不具有合理商业目的的安排，间接转让中国居民企业股权等财产，规避企业所得税纳税义务的，应按照企业所得税法第四十七条的规定，重新定性该间接转让交易，确认为直接转让中国居民企业股权等财产。同时，财税〔2018〕102号文件第六条明确，境外投资者通过股权转让、回购、清算等方式，实际收回享受暂不征收预提所得税政策待遇的直接投资，应在实际收取相应款项后7日内，按规定程序向税务部门申报补缴递延的税款。基于此，C公司很疑惑：在这种情况下，是否需要终止香港公司上一年度享受的预提所得税递延优惠，同时一并扣缴税款？

方法分析

C公司之所以产生这样的顾虑，是忽略了文件出台的目的。

一方面，7号公告将此类交易“重新定性”的核心目的是一般反避税，即避免非居民企业通过不具合理商业目的的间接转让交易，实现转让境内财产的效果，规避产生来源于我国的所得。反避税规则针对的是具体的交易行为，行为的主体是特定的。因此，适用7号公告产生的纳税义务，是A公司视同直接转让境内外商独资企业股权产生的纳税义务，并不意味着享受预提所得税递延优惠的主体香港公司转让了直接投资的股权。

另一方面，财税〔2018〕102号文件给予香港公司预提所得税递延优惠的目的，是鼓励非居民企业扩大对境内的投资，避免非居民企业以分配利润直接再投资时，在没有实际取得现金收益的情况下就负担纳税义务，故递延至投资实际变现时才需要缴纳税款。

基于上述分析，尽管A公司的股权转让交易被7号公告重新定性，但香港公司并未实际处置投资并取得现金收益，延续其递延优惠并不违反财税〔2018〕102号文件给予该优惠的目的。

值得注意的是，财税〔2018〕102号文件给予的优惠应仅是时间性差异，最终不会从金额上改变纳税义务。从理论上说，在香港公司补缴递延的预提所得税之前，利润分配再投资形成的那部分资本公积，也不应计入香港公司持有外商独资企业股权的计税基础。财税〔2018〕102号文件要求企业在发生股权转让时终止递延纳税，正是出于维持纳税义务金额不变的目的。

因此，A公司在应纳税所得计算扣减计税基础时，不多扣除外商独资企业对应香港公司享受递延优惠的那部分资本公积，扣缴应纳税款时不终止香港公司预提所得税的递延，就不会影响7号公告一般反避税目的的实现，也不会造成我国税收利益的流失。也就是说，C公司不需要就上一年度香港公司享受的预提所得税优惠补缴税款。

延伸思考

由于经济行为复杂多样，税收法律、法规和规范性文件不可能明确、直接地涵盖所有经济行为，但也恰恰是因为这个原因，目的解释法在实务中“大有可为”，特别是在解决争议问题上可以发挥重要作用。

这一点，在国际税收领域体现得尤为明显。比如，国家间签署税收协定的核心目的，就是为了避免双重征税，同时也会注意防止企业滥用税收协定进行避税。《〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释》（国税发〔2010〕75号）中除有关定义、条文适用关系等以外的大量规定，都是围绕这个核心目的展开的。因此，了解了这一点，在分析常设机构条款，股息、财产收益条款等具体问题时，就比较容易达成共识，从而提高税收政策适用的确定性，减少分歧和税务风险。

可见，科学运用立法目的解读法，是落实税收法定原则，解决复杂、疑难、新兴税收实践问题的重要路径，值得征纳双方持续探讨、研究。

——来源：2023年09月15日《中国税务报》版次：06        作者：孙隆英

【补刀】

本案中，暂不预缴企业所得税的对应未分配利润，属于B公司，而B公司未发生股权转让行为，因此不应补缴其原暂不预缴的企业所得税。

A公司股转的行为，其原税款已经缴纳，根本无需补缴。

如因A公司股转，而责令B公司补缴其原“暂不预缴的企业所得税”，显然属于张冠李戴，有违立法目的，甚至有不当执法之嫌！

交流热线：139 2191 5202