2024年4月23日，《中国税务报》第7版刊登的《探讨涉税犯罪司法解释对虚开增值税专用发票定性的影响》一文，从税法、刑法的理论，对虚开增值税专用发票罪进行了深入分析，值得学习借鉴。

但是，该文章有两个观点，引发争议，值得商榷：

一、代开，是否属于虚开？

从新的《发票管理办法》及其实施细则看，在税收行政法上，代开发票，应属于虚开的一种。

（一）法律依据：

1、《发票管理办法》第二十一条第二款规定：任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。

2、《发票管理办法实施细则》第二十九条规定：《办法》第二十一条所称与实际经营业务情况不符是指具有下列行为之一的：（一）未购销商品、未提供或者接受服务、未从事其他经营活动，而开具或取得发票；（二）有购销商品、提供或者接受服务、从事其他经营活动，但开具或取得的发票载明的购买方、销售方、商品名称或经营项目、金额等与实际情况不符。

（二）法律推理

从上述法条可见，即使有购销等业务，但如开票方与实际销售方不符，也属于《发票管理办法实施细则》第二十九条规制的范畴，亦属于《发票管理办法》第二十一条第二款所定义的“虚开发票行为”。

（三）原文观点辨析

原文仅以《发票管理办法》第三十五条第二款“非法代开发票的，依照前款规定处罚。”的规定，推断“代开不同于虚开”，在论述上明显不足，也明显有违《发票管理办法》第二十一条第二款和《发票管理办法实施细则》第二十九条的规定。

二、虚开增值税专用发票罪，是危害国家税收利益的抽象危险犯？

关于该问题，从理论上研究和探讨无可厚非，但从“两高”发布的《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释（2024年3月）》和《依法惩治危害税收征管典型刑事案例》看，在实操中，该罪更应遵循“目的+结果”的限缩规定，以适应形势变化，并保持执法统一。

（一）法律依据

《解释》第十条第二款规定：为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处，构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任。

（二）典型案例

1、《人民法院充分发挥审判职能作用保护产权和企业家合法权益典型案例》(第二批)之一《张某强虚开增值税专用发票案》的典型意义：

本案张某强借用其他企业名义为其自己企业开具增值税专用发票，虽不符合当时的税收法律规定，但张某强并不具有偷逃税收的目的，其行为未对国家造成税收损失，不具有社会危害性。一审法院在法定刑之下判决其承担刑事责任，并报最高人民法院核准。虽然对于本案判决结果，被告人并未上诉，但是最高人民法院基于刑法的谦抑性要求认为，本案不应定罪处罚，故未核准一审判决，并撤销一审判决，将本案发回重审。最终，本案一审法院宣告张某强无罪，切实保护了民营企业家的合法权益，将习近平总书记的指示和《产权意见》关于“以发展眼光客观看待和依法妥善处理改革开放以来各类企业特别是民营企业经营过程中存在的不规范问题”的要求落到实处。本典型案例对于指导全国法院在司法审判中按照罪刑法定、疑罪从无原则以发展的眼光看待民营企业发展中的不规范问题，具有重要的指导意义。

2、人民法院案例库：王某某虚开增值税专用发票案（入库编号2023-16-1-146-001）的裁判要旨：

在无真实货物购销交易的情况下，循环开具增值税专用发票并均已进行进项税额抵扣，按规定向主管税务机关进行了纳税申报，整个流程环开环抵、闭环抵扣，未造成国家税款的流失。行为人不以骗取国家税款为目的，没有套取国家税款的行为和主观故意，不符合虚开增值税专用发票罪的构成要件，不宜以虚开增值税专用发票罪定罪量刑。