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案例
2023年1月,某创投合伙企业注册成立,实收资本10000万元。法人合伙人甲公司(出资100万元,占比1%)为普通合伙人、执行事务合伙人;个人合伙人张某(出资4900万元,占比49%)、法人合伙人乙公司(出资5000万元,占比50%)为有限合伙人。按照合伙协议约定,创投企业每年向甲公司支付执行事务合伙人报酬700万元。假设创投企业无其他费用支出,按出资比例对合伙人进行分配;假设张某无综合所得,每年费用扣除共计7万元。
2023年2月,创投企业出资1000万元投资于初创科技型企业A公司,假设2025年5月以4000万元价格退出。2023年4月,创投企业出资1500万元投资于B公司,假设2025年7月以1400万元价格退出。2023年5月,创投企业出资2000万元投资于C公司,假设2024年6月、2025年5月分别取得C公司股息分配180万元、150万元,2026年10月以5000万元价格退出。
按照单一投资基金核算
个人合伙人张某如果选择按照单一投资基金核算方式,2023年至2026年期间,个人所得税应纳税额计算如下:
2023年,创投企业取得股权转让所得与股息红利所得均为0,张某应纳税额为0。
2024年,创投企业取得股权转让所得为0、股息红利所得180万元,张某应纳税额=180×49%×20%=17.64(万元)。
2025年,创投企业取得股权转让所得=4000-1000+(1400-1500)=2900(万元)。创投企业对初创科技型企业A公司实缴投资满2年,符合政策规定条件,根据财税〔2019〕8号文件第三条,张某可以按照被转让项目对应投资额的70%,抵扣其应分得的份额后再计算其应纳税额。张某应纳税额=(2900-1000×70%)×49%×20%=215.6(万元)。创投企业取得股息红利所得150万元,张某应纳税额=150×49%×20%=14.7(万元)。张某应纳税额合计=215.6+14.7=230.30(万元)。
2026年,创投企业取得股息红利所得为0、股权转让所得=5000-2000=3000(万元),张某应纳税额=3000×49%×20%=294(万元)。
2023年—2026年,应纳税额合计为17.64+230.30+294=541.94(万元)。
按照年度所得整体核算
个人合伙人张某如果选择按照创投企业年度所得整体核算方式,2023年至2026年期间,个人所得税应纳税额计算如下:
2023年,创投企业经营所得=0-700=-700(万元),张某应纳税额为0。
2024年,创投企业经营所得=180-700=-520(万元),张某应纳税额为0。
2025年,创投企业经营所得=4000-1000+(1400-1500)+150-700=2350(万元)。创投企业对初创科技型企业A公司实缴投资满2年,符合政策规定条件,根据财税〔2019〕8号文件第四条,张某可以按照被转让项目对应投资额的70%,抵扣其可以从创投企业应分得的经营所得。而后,再计算应纳税额。同时,根据财税〔2019〕8号文件第四条,张某可依法减除基本减除费用、专项扣除、专项附加扣除以及国务院确定的其他扣除。张某应纳税额=[(2350-700-520-1000×70%)×49%-7]×35%-6.55=64.745(万元)。
2026年,创投企业经营所得=5000-2000-700=2300(万元),张某应纳税额=(2300×49%-7)×35%-6.55=385.45(万元)。
2023年—2026年,张某应纳税额合计为64.745+385.45=450.195(万元)。
两种方式比较
比较可知,自创投企业成立之日起4年间,创投企业按照年度所得整体核算,比按照单一投资基金核算共少缴个人所得税541.94-450.195=91.745(万元)。
启示
通常来说,创投企业自成立之日起,就会产生基金管理费等运营费用支出;投资期内,投资项目尚在持有阶段,投资回报不高,此时即使取得少量收入,也可被费用支出抵减掉,如有亏损,也可结转至以后5个年度内进行有效弥补。因此,创投企业可考虑在成立之初采用年度所得整体核算方式;在满3年的次年1月31日前,视投资项目退出计划及个人合伙人意愿等因素,考虑调整为单一投资基金核算方式。无论选择何种核算方式,选择后3年内不能变更。
——摘自:2024年8月9日,《中国税务报》第7版《合伙制创投企业个人合伙人:选择合适核算方式》一文
【阅评】
该案例充分说明,单一投资基金核算,不一定是最节税的方案。需要结合投资时点、预计收益实现时间等,进行准确测算!