【案例】

2023年度，浙江某信息技术服务有限公司，自行研发3款软件，研发支出共400万元，并均取得软件著作权证书。

该企业将400万元全部计入“管理费用-研发费用”，并在当期按100%申报加计扣除，但在纳税评估中发生争议。

【争议】

2023年度，该企业的研发支出，是否要划分研究费用与开发支出？其中，开发性支出，是否可在当期全额加计扣除？

【观点】

可以不划分研究费用与开发支出。

文件依据：

一、《研发费用加计扣除政策执行指引（2.0 版）》（以下简称《指引》）第五条第四项第3目：

无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时费用化，计入当期损益（管理费用）。

二、《财政部国家税务总局关于进一步完善研发费用税前加计扣除政策的公告》（2023年第7号，以下简称《公告》）第一条：

企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，自2023年1月1日起，再按照实际发生额的100%在税前加计扣除；形成无形资产的，自2023年1月1日起，按照无形资产成本的200%在税前摊销。

【评析】

上述观点虽有《公告》和《指引》的依据，但需要注意的是，《指引》第五条第四项第3目适用的项目是“无法区分研究阶段和开发阶段的支出”。对能划分研究阶段、开发阶段的支出，刚不能适用此条款。

因此，财务人员应进一步研究《指引》第五条第四项第1目、第2目的规定。具体规定如下：

1.研究阶段支出

研究，是指为获取新的科学或技术知识并理解它们而进行的独创性的有计划调查。比如，意在获取知识而进行的活动，研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择，材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究，新的或经改进的材料、设备、产品、工序、系统或服务的可能替代品的配制、设计、评价和最终选择等，均属于研究活动。

研究阶段是探索性的，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。因此，对于企业内部研究开发项目，研究阶段的有关支出，应当在发生时全部费用化，计入当期损益（管理费用）。

2.开发阶段支出

开发，是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。比如，生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和测试，不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计、建造和运营等，均属于开发活动。

基于上述两项规定，结合本案例，软件开发前的调查、设计等支出，应属于“研究阶段支出”；后续的人工开发支出、测试支出，应属于“开发阶段支出”。

此外，本案中，3款软件均取得软件著作权证书，其开发阶段的支出应符合资本化条件，均应从“开发支出”转入“无形资产”成本，分期摊销，按每年摊销金额申报加计100%扣除。

否则，极易产生税会差异，导致当年度少缴企业所得税。尤其是当年度会计核算符合小微标准，可能会因纳税评估后的税会差异调整，触发“研发费用加计扣除”和“小微企业所得税优惠”双重叠加的税收风险。

【思考】

在以数治税、从严治税的新形势下，研发费用加计扣除项目，除上述支出的准确划分外，还要注意哪些重大税收风险？

答：至少还应注意以下风险：（1）研发项目是否具有创新性？（2）研发费用归集是否准确？（3）研发资料台账是否完整？……

参考资料：

一、《研发费用加计扣除政策执行指引（2.0 版）》

二、《研发费用加计扣除项目鉴定案例》

研究专线：139 2191 5202