基本案情简介：

2018 年 6 月，鲁某作为出借人与吉林某公司签订借款合同，沈阳利源轨道交通装备有限公司（沈阳某公司）以其名下房产提供抵押担保。因吉林某公司未履行还款义务，鲁某经过诉讼及执行，至沈阳某公司进入破产程序之日，鲁某尚有债权 79,230,014.28 元未受清偿。在沈阳某公司的破产程序中，其财产（包括抵押房产）于 2022 年 9 月被整体拍卖。根据财产分配方案，抵押房产拍卖所得金额被扣除税款 6,910,061.38 元和其他费用，鲁某担保债权享有优先清偿额为 59,812,851.25 元，19,417,163.03 债权剩余部分被转为普通债权。本案核心争议为抵押物处置新增税款与担保债权的清偿顺序。鲁某主张依据《税收征收管理法》第 45 条，其抵押权早于 2022 年拍卖产生的税收债权，故税款不应优先扣除。一审、二审法院均认定，处置抵押物产生的税费属于实现担保物权的必要费用，依据《民法典》规定及债权人会议通过的分配方案，应从抵押物变现款中先行扣除。鲁某不服判决申请再审。最高法再审认为：《民法典》第 389 条明确担保范围包含实现费用，第 561 条规定实现担保债权的税费等费用应当从担保财产的变价款中优先支付；《税收征收管理法》第 45 条调整的是欠缴税款与抵押权的优先顺序，并未否定作为实现抵押权费用的税款应优先于主债权。故裁定驳回鲁某再审申请，维持原判。

评委推选理由：

本案是破产程序中处置抵押物税费清偿顺位的典型案例，使破产程序中别除权的行使回归民法担保制度本源。通过区分税收优先权与实现费用性质，本案明确了处置抵押物产生的新增税费属于实现担保物权的必要费用，应依据《民法典》第 561 条从担保物变价款中优先支付，其权利顺位优先于抵押担保的主债权。同时，本案初步阐述了《税收征收管理法》第 45 条与《民法典》相关条款的关系。本案判决有助于明确破产债权清偿时税收债权、抵押权和实现债权有关费用的清偿顺序，为破产财产处置和类案处理提供了指引。

司法裁判文书：

鲁某、沈阳某轨道交通装备有限公司等破产债权确认纠纷民事申请再审审查民事裁定书

(2023)最高法民申2768号

再审申请人(一审原告、二审上诉人)：鲁某。

委托诉讼代理人：黄正男，吉林自主军创律师事务所律师。

被申请人(一审被告、二审被上诉人):沈阳某轨道交通装备有限公司。住所地：辽宁省沈阳市沈北新区蒲河路158号。

法定代表人：姚某，该公司董事长。

诉讼代表人：沈阳某轨道交通装备有限公司管理人。

委托诉讼代理人：孙赑，沈阳利源轨道交通装备有限公司管理人工作人员。委托诉讼代理人：袁祥林，沈阳利源轨道交通装备有限公司管理人工作人员。

被申请人(一审被告、二审被上诉人)：沈阳某轨道交通装备有限公司管理人。

住所地：辽宁省沈阳市。

负责人：尹正友，该管理人主任。

委托诉讼代理人：孙赑，该管理人工作人员。

委托诉讼代理人：袁祥林，该管理人工作人员。

一审第三人：某国际融资租赁股份有限公司。住所地：上海市黄浦区。

法定代表人：丁某，该公司董事长。

委托诉讼代理人：刘双玉，上海段和段(沈阳)律师事务所律师。委托诉讼代理人：曹怡鸥，上海段和段(沈阳)律师事务所律师。

再审申请人鲁某因与被申请人沈阳某轨道交通装备有限公司(以下简称装备公司)、沈阳某轨道交通装备有限公司管理人(以下简称装备公司管理人)，一审第三人某国际融资租赁股份有限公司(以下简称融资租赁公司)破产债权确认纠纷一案，不服辽宁省高级人民法院(以下简称二审法院)(2023)辽民终465号民事判决,向本院申请再审。本院依法组成合议庭对本案进行了审查，现已审查终结。

鲁某申请再审称，原判决存在《中华人民共和国民事诉讼法》第二百零七条第六项规定的情形，应予再审。事实及理由：

一、一审判决根据《中华人民共和国民法典》(以下简称《民法典》)第三百八十九条之规定，认定处置抵押物新增税款应当由担保财产的变价款优先支付是错误的。《民法典》第三百八十九条规定了担保物权的担保范围，担保物权的目的在于担保债权的实现，因此必须明确其担保范围才能确定担保人所承担的担保责任，本条主要目的在于保护担保权人的利益。本条中规定的实现担保物权的费用，指的是担保物权人在实现担保物权的过程中产生的费用，无论债权人采取变卖、拍卖等何种方式实现担保物权，均会产生拍卖费用、评估费用、变卖费用等，实现担保物权的费用应当由债务人承担，其原因在于该费用本质上是因债务人不及时履行债务所致。从上述内容可知，本条明确规定债务人应承担的担保物权的担保范围，并未明确规定实现担保物权的费用从担保财产的变价款中优先支付。原一审判决对上述法条的适用有以下错误：1.原一审判决错误地认定处置抵押物产生的新增税款系上述法条中规定的实现担保物权的费用。2.原一审判决错误认定处置抵押物新增税款在担保财产的变价款中优先支付。

二、原一、二审判决参照《城市房地产抵押管理办法》第四十七条之规定是错误的，应适用《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称《税收征收管理法》)第四十五条之规定，认定申请人的抵押权优先于税款。《税收征收管理法》的效力高于《城市房地产抵押管理办法》。根据《税收征收管理法》第四十五条规定，抵押担保债权先于税收债权设立的，抵押担保债权优先受偿。在本案中，鲁某的抵押权设立于2018年7月12日，而税收债权发生于2022年9月10日对装备公司破产财产进行网络拍卖成交，鲁某的抵押权设立时间先于税收债权发生，其抵押担保债权优先于税收债权，装备公司管理人将税收债权6910061.38元从鲁某的优先清偿额中扣除的行为违反法律规定，装备公司和装备公司管理人应对上述6910061.38元全额清偿。

三、原审判决认定(2019)辽01破27-6号民事裁定书认可的第五次债权人会议通过的《沈阳利源轨道交通装备有限公司破产财产分配方案》确认了各有财产担保债权人享有的优先清偿额需先行扣除对应担保财产变现价格的税费，但鲁某对上述分配方案无表决权，如装备公司管理人的管理行为侵害了鲁某的合法权益，装备公司和装备公司管理人应承担相应责任。

装备公司管理人辩称，原审判决认定事实清楚，适用法律正确，请求驳回申请人的再审申请，维持原判。

融资租赁公司辩称，原审判决认定事实清楚，适用法律正确。本院经审查认为，鲁某再审申请不符合《中华人民共和国民事诉讼法》第二百零七条第六项之规定，理由如下：

一、关于案涉6910061.38元税款应否从鲁某享有抵押权的房产变现价值中予以先行扣除的问题。虽然别除权属于破产法中特有概念，但其是以民法中的财产担保制度为法律基础的，实质是民法中担保物权在破产法中的延伸，有关债权清偿顺序问题，原审适用《民法典》并无不当。《民法典》第三百八十九条规定：

“担保物权的担保范围包括主债权及其利息、违约金、损害赔偿金、保管担保财产和实现担保物权的费用。当事人另有约定的，按照其约定。”鲁某提起本案诉讼需要解决的争议在于其有担保的债权和为处置抵押物产生的税收债权的权利实现顺位问题。而《民法典》第三百八十九条明确的仅是担保物权的担保范围问题，并未涉及权利实现顺位。该条相关理解中明确的拍卖费用、评估费用、变卖费用是指可以列入担保物权担保范围的债权人费用，与权利实现顺位无关。针对清偿顺序，《民法典》第五百六十一条规定：“债务人在履行主债务外还应当支付利息和实现债权的有关费用，其给付不足以清偿全部债务的，除当事人另有约定外，应当按照下列顺序履行：(一)实现债权的有关费用；(二)利息；(三)主债务。”故实现担保债权的税费等费用应当从担保财产的变价款中优先支付。一审判决适用法律结果并无不当，鲁某此项再审理由不成立。

二、关于《税收征收管理法》第四十五条能否适用本案的问题。该条规定纳税人“欠缴”的税款发生在抵押设立之前的，税收应当优先于抵押权执行，并未否定作为实现抵押权费用的税款应优先主债权，故该条内容与《民法典》相关规定及《城市房地产抵押管理办法》第四十七条规定并不存在冲突，鲁某再审主张适用《税收征收管理法》第四十五条规定能够认定其抵押权优先于税款理由不成立。

三、本案审理的是权利顺位问题，鲁某所主张的装备公司和装备公司管理人是否侵害了鲁某的合法权益，不属于本案审查范围。鲁某以此申请再审，本院不予审查。

综上，鲁某再审申请不符合《中华人民共和国民事诉讼法》第二百零七条第六项规定之情形。依照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百一十一条第一款、《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民事诉讼法〉的解释》第三百九十三条第二款之规定，裁定如下：驳回鲁某的再审申请。

审 判 长 刘银春

审 判 员 刘崇理

审 判 员 马晓旭

二〇二三年十二月十三日

法官助理 李知博

书 记 员 曹美施

——《中国2024年度影响力税务司法审判案例》之二